Pasquale Pirone
La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 10871 del 24 aprile 2025, è tornata a pronunciarsi con fermezza sul delicato tema della riduzione del canone di locazione in ambito commerciale, riaffermando il principio secondo cui ogni variazione contrattuale deve essere supportata da elementi formali oggettivi per poter avere rilevanza anche sul piano tributario.
L’attenzione dei giudici si è concentrata, in particolare, sull’efficacia della scrittura privata non registrata e priva di data certa nei confronti dell’Amministrazione finanziaria.
Il contesto: un accordo (non registrato) di riduzione/sospensione canone locazione
La vicenda trae origine da una controversia tra due contribuenti, comproprietari di un immobile ad uso commerciale, e l’Agenzia delle Entrate.
Per l’anno d’imposta 2014, i funzionari dell’Amministrazione avevano emesso un avviso di accertamento, contestando un maggior reddito da fabbricati. La discrepanza era emersa dal confronto tra l’ammontare del canone locativo registrato nel contratto ufficiale e quello indicato nella dichiarazione dei redditi, inferiore rispetto all’importo pattuito originariamente.
I contribuenti avevano giustificato questa differenza richiamando un accordo intercorso con il conduttore del bene, il quale prevedeva la sospensione del pagamento del canone locazione per un trimestre. Tale intesa era stata formalizzata in una scrittura privata datata 11 maggio 2014, ma mai registrata presso l’Agenzia delle Entrate. A sostegno della legittimità dell’accordo, erano state presentate ricevute di pagamento parziali e dichiarazioni provenienti dalla società conduttrice.
Le pronunce dei giudici tributari: decisioni discordanti
In primo grado, la Commissione tributaria provinciale aveva respinto il ricorso dei contribuenti. Secondo i giudici, la scrittura privata non registrata risultava priva di “data certa” e, pertanto, inopponibile all’Amministrazione.
La necessità di garantire una verificabilità oggettiva di un accordo che incide su elementi rilevanti ai fini fiscali, come il reddito da locazione, veniva ritenuta imprescindibile.
Di diverso avviso si era mostrata la Commissione tributaria regionale in sede d’appello. Quest’ultima, infatti, aveva accolto le ragioni dei contribuenti, ritenendo sufficientemente probante l’insieme delle documentazioni fornite: dalle ricevute di pagamento ridotto alle dichiarazioni scritte del conduttore. Secondo il collegio, tali elementi dimostravano l’effettività dell’accordo e la sua anteriorità rispetto al periodo oggetto di accertamento.
Il ruolo della Cassazione: prevale il formalismo
La decisione finale è giunta dalla Corte di Cassazione, che ha accolto il ricorso presentato dall’Agenzia delle Entrate. Il Supremo Collegio ha confermato il principio secondo cui, in ambito di locazioni non abitative, il reddito da dichiarare deve corrispondere a quanto stabilito nel contratto locazione originario, fino a eventuale risoluzione o provvedimento giudiziario. Ogni riduzione del canone di locazione che non sia formalmente documentata non può essere considerata ai fini fiscali.
La Cassazione ha sottolineato come anche i canoni non percepiti concretamente restino comunque imponibili, a meno che non vi sia una modifica contrattuale valida dal punto di vista giuridico. A tal fine, non è sufficiente una semplice scrittura privata priva di registrazione o data certa.
Riduzione canone locazione: il Codice Civile come riferimento
Il cuore giuridico della decisione risiede nell’articolo 2704 del Codice Civile, che disciplina l’opponibilità delle scritture private nei confronti dei terzi.
Tale norma stabilisce che, per essere efficaci verso soggetti terzi, come l’Amministrazione finanziaria, le scritture non autenticate devono essere assistite da una data certa, che può derivare esclusivamente da specifiche circostanze:
- Registrazione dell’atto presso l’ufficio competente;
- Morte o sopravvenuta incapacità di uno dei sottoscrittori;
- Inserimento della scrittura in atti pubblici;
- Altri eventi oggettivamente verificabili, esterni alla disponibilità esclusiva del contribuente.
Nel caso esaminato, la scrittura non era mai stata registrata e le dichiarazioni prodotte dalla controparte locataria erano considerate documenti unilaterali, dunque inidonei a dimostrare l’esistenza e la validità dell’accordo.
Accordo riduzione locazione: le ricevute non bastano: serve una prova terza
Anche le ricevute che riportavano importi inferiori a quelli previsti dal contratto registrato sono state ritenute insufficienti. In assenza di una validazione esterna che ne attesti la data certa, queste risultano inidonee a comprovare l’intervenuta riduzione del canone di locazione. Il pagamento di importi più bassi, privo di un atto formalmente riconosciuto, non modifica infatti la base imponibile ai fini fiscali.
Questa ordinanza ribadisce un messaggio chiaro a tutti gli operatori del settore immobiliare commerciale: ogni accordo di modifica delle condizioni contrattuali, specialmente quelli che comportano una riduzione del canone di locazione, deve essere adeguatamente formalizzato e reso opponibile ai terzi. L’omessa registrazione di un atto di modifica non solo espone a rischi fiscali, ma compromette la possibilità di difendersi efficacemente in sede di accertamento.
La Cassazione sancisce in maniera inequivocabile l’importanza della forma nella disciplina dei rapporti locativi: l’intento delle parti, se non accompagnato da strumenti giuridicamente validi, non è sufficiente a produrre effetti sul piano tributario. I contribuenti che intendano modificare le condizioni economiche dei contratti devono pertanto ricorrere alla registrazione delle scritture o ad altri strumenti che conferiscano data certa agli atti.
Riassumendo
- La Cassazione impone rigore formale per la riduzione del canone locazione commerciale.
- Scritture private non registrate e senza data certa sono inopponibili al fisco.
- Anche i canoni non incassati sono imponibili se manca documentazione valida.
- Ricevute e dichiarazioni unilaterali non bastano a provare l’accordo.
- L’articolo 2704 c.c. regola l’efficacia verso terzi degli atti privati.
- Serve registrazione o altro mezzo oggettivo per validare modifiche contrattuali.
