Dopo aver esaminato il trattamento di fine mandato (TFM) e il compenso per gli amministratori di società, cerchiamo di chiarire ora come si determina il trattamento di fine mandato. 

 

L’accordo può risultare da:

1.     atto costitutivo;

2.     atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto;

3.     delibera successiva all’instaurazione del rapporto di collaborazione.

E’ importante stabilire il momento in cui l’accordo è raggiunto tra le parti perché da esso ne deriva la disciplina fiscale cui il trattamento di fine mandato deve sottostare.

Il Tfm può essere assimilato a un compenso e, come tale, trova la sua giustificazione nelle previsioni dell’articolo 2364, comma 1, e nell’articolo 2389 del Codice civile che stabilisce che: «i compensi spettanti ai membri del consiglio di amministrazione e del comitato esecutivo sono stabiliti all’atto della nomina o dall’assemblea».

L’assemblea ordinaria determina il compenso degli amministratori, se non è stabilito dallo statuto; i compensi spettanti ai membri del Consiglio di amministrazione e del Comitato esecutivo sono stabiliti all’atto della nomina o dall’assemblea. In ogni caso, l’ammontare del Tfm può essere stabilito in misura fissa o in misura percentuale rispetto al compenso pattuito o rispetto ad altri indici di bilancio. L’orientamento sopra esposto richiede, tuttavia, l’osservanza di alcune condizioni, poste in primis dalla disciplina applicabile al soggetto futuro beneficiario delle somme accantonate, individuata dall’art. 17, comma 1, lettera c), del TUIR.

 

Tassazione trattamento di fine mandato

La disposizione in parola riconosce, tra l’altro, l’applicabilità dell’istituto della tassazione separata alle indennità percepite a titolo di cessazione dei rapporti di gestione della società, purché il relativo diritto risulti da un atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto. La necessaria osservanza di tale vincolo è anche confermata dall’orientamento dell’Agenzia delle Entrate (R.M. 22 maggio 2008, n. 211/E): il riferimento all’art.

17, comma 1, lettera c), del TUIR deve “rigorosamente ed esclusivamente intendersi quale specifico riferimento ai rapporti risultanti da data certa con la conseguenza che, per i rapporti che non soddisfano tale condizione, viene meno la deducibilità del relativo accantonamento per indennità di fine mandato”.

 

Contributi previdenziali amministratori di società

L’indennità incassata dall’amministratore è soggetta a contribuzione sia quando risulti da atto con data certa anteriore al rapporto di amministratore, sia quando deriva da delibera successiva. La stessa è quindi assoggettata alle ordinarie percentuali contributive stabilite dal comma 26 dell’articolo 2 della legge 335/95 e per 1/3 a carico dell’amministratore stesso2, nel rispetto del massimale contributivo previsto annualmente e con le stesse regole previste per i compensi degli amministratori. Secondo l’Inps (prot. 27/7265 del 15/3/02) il contributo previdenziale deve essere calcolato indipendentemente dalla forma di tassazione ai fini delle imposte dirette, separata ovvero ordinaria, sull’importo lordo dell’indennità, anche se, vista l’assimilabilità del trattamento al TFR, questa previsione non sembra essere così allineata a quella disciplina. In caso di assoggettamento del Tfm alla ritenuta del 20% la stessa deve essere calcolata, una volta determinato il contributo, sull’indennità lorda diminuita della quota di contributi previdenziali a carico dell’amministratore.

In sostanza la società dovrà:

•  in primo luogo determinare l’ammontare dei contributi dovuti;
• successivamente applicare la ritenuta d’acconto del 20% sul Tfm diminuito della quota Inps a carico dell’amministratore (1/3 del contributo dovuto, che ammonta nel 2012 al 27.72% per coloro che sono privi di altra cassa previdenziale e del 18% per tutti gli altri).

Imposizione fiscale

L’art. 50, comma 1, lettera c-bis), del TUIR assimila ai redditi di lavoro dipendente ”le somme ed i valori in genere, a qualunque titolo percepiti nel corso del periodo d’imposta, anche sotto forma di erogazioni liberali, in relazione agli uffici di amministratore, sindaco o revisore di società associazioni e altri enti con o senza personalità giuridica”.

Il regime da applicare però al compenso ricevuto a fine mandato sarà differente a seconda della presenza o meno della data certa con la quale attestare la volontà avvenuta in precedenza di erogare tale trattamento.

 

Le modifiche del Decreto Salva Italia

L’articolo 24 del D.L n. 201/2011, convertito in legge n. 214/2011 al comma 31 ha così stabilito: “Alla quota delle indennità di fine rapporto di cui all’articolo 17, comma 1, lettere a) e c), del testo unico delle imposte sui redditi (TUIR), erogate in denaro e in natura, di importo complessivamente eccedente euro 1.000.000 non si applica il regime di tassazione separata di cui all’articolo 19 del medesimo TUIR. Tale importo concorre alla formazione del reddito complessivo. Le disposizioni del presente comma si applicano in ogni caso a tutti i compensi e indennità a qualsiasi titolo erogati agli amministratori delle società di capitali. In deroga all’articolo 3 della legge 23 luglio 2000, n. 212, le disposizioni di cui al presente comma si applicano con riferimento alle indennità ed ai compensi il cui diritto alla percezione è sorto a decorrere dal 1° gennaio 2011”.

L’agenzia delle Entrate con circolare n. 3 del 28/02/2012, fornisce i chiarimenti necessari al fine del coordinamento della disposizione in esame con quelle riguardanti la tassazione ordinaria e separata, nonché sugli adempimenti dei sostituti di imposta. La modifica alla normativa fiscale della tassazione separata ha interessato l’articolo 17, comma 1 alle lettere a) e c):

•  lettera a): trattamento di fine rapporto di cui all’articolo 2120 del codice civile e indennità equipollenti, comunque denominate, commisurate alla durata dei rapporti di lavoro dipendente, compresi quelli contemplati alle lettere a), d) e g) del comma 1 dell’art. 50, anche nelle ipotesi di cui all’art. 2122 del codice civile; altre indennità e somme percepite una volta tanto in dipendenza della cessazione dei predetti rapporti, comprese l’indennità di preavviso, le somme risultanti dalla capitalizzazione di pensioni e quelle attribuite a fronte dell’obbligo di non concorrenza ai sensi dell’art. 2125 del codice civile nonché le somme e i valori comunque percepiti, al netto delle spese legali sostenute, anche se a titolo risarcitorio o nel contesto di procedure esecutive, a seguito di provvedimenti dell’autorità giudiziaria o di transazioni relativi alla risoluzione del rapporto di lavoro;
•  lettera c): indennità percepite per la cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa, di cui al comma 2 dell’art. 53, se il diritto all’indennità risulta da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto nonché, in ogni caso, le somme e i valori comunque percepiti, al netto delle spese legali sostenute, anche se a titolo risarcitorio o nel contesto di procedure esecutive, a seguito di provvedimenti dell’autorità giudiziaria o di transazioni relativi alla risoluzione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa; A tali redditi dunque non si applica la tassazione ordinaria prevista dall’articolo 3 comma 1 del TUIR, ma la tassazione separata. La modifica apportata dal comma 35 dell’articolo 24 del D.L 201/2011 non modifica le regole che individuano i redditi da assoggettare a tassazione separata ma si limita a stabilire un importo oltre il quale il trattamento erogato rientra nella tassazione ordinaria e l’importo in parola è quello che eccede 1 milione di euro.

 

Il che vuol significare che se l’importo percepito a titolo di Tfr o di Tfm è pari a 1.200.

000 euro, 1.000.000 euro verranno tassati con le modalità previste per la tassazione separata mentre 200.000 euro rientreranno nella sfera dei redditi assoggettati ad aliquote progressive concorrendo alla formazione del reddito complessivo. La disposizione interessa i soggetti passivi IRPEF, residenti e non residenti nel territorio dello Stato, che hanno maturato il diritto a percepire le indennità e i compensi a decorrere dal 1° gennaio 2011. Resta immutata la circostanza che le indennità erogate a soggetti non residenti nel territorio dello Stato, anche per la parte eccedente il limite di euro 1.000.000, sono soggette all’articolo 23, comma 2, del TUIR secondo cui “si considerano prodotti nel territorio dello Stato, se corrisposti dallo Stato, da soggetti residenti nel territorio dello Stato o da stabili organizzazioni nel territorio stesso di soggetti non residenti: a) … le indennità di fine rapporto di cui alle lettere a), c), … del comma 1 dell’art. 17”., fatte salve le vigenti regole contro le doppie imposizioni. Per ciò che interessa, la somma stabilita per la cessazione dei rapporti di collaborazione in genere o per la cessazione di carica degli amministratoti, denominata Tfm, prevista dalla lettera c) dell’articolo 17, sottostà alla modifica normativa nelle stesse modalità previste per la lettera a), quando il reddito derivante dal rapporto di collaborazione rientra nell’ipotesi del comma 1, lettera c-bis dell’articolo 50 come in precedenza ampiamente detto, non interessando i compensi a tale titolo percepiti da un soggetto la cui attività di amministratore o sindaco rientri nell’oggetto dell’arte e professione di cui all’articolo 53, comma 1 dello stesso TUIR. La disposizione in esame si applica anche sulla somma totale quantificata, anche nel caso siano stati erogati acconti o anticipi se il diritto è sorto a decorrere dal 1 gennaio 2011. I sostituti d’imposta che prima dell’entrata in vigore della nuova normativa hanno sottoposto anche l’importo eccedente il milione di euro a tassazione separata, potranno considerate le ritenute versate in più in acconto alla tassazione ordinaria dovuta sulla parte che eccede, giusta modifica normativa. 

 

La prima parte della mini guida dedicata agli amministratori di società

Trattamento di Fine Mandato e compenso per gli amministratori di società